印花税：这三个点真是易错点山东智星会计服务有限公司

目前，印花税法实施已经满一周年。笔者发现，在过去一年里，部分纳税人在实务操作中容易出现误区。特别是在分期投入注册资本、个人书立的动产买卖合同、签署专利实施许可合同时，由于对税收政策理解不到位，可能出现错误选择税目的情况。

分期投入注册资本，须分期缴纳印花税

新办企业的注册资本金，大多分期投入，进而涉及印花税缴纳问题。

《国家税务总局关于实施〈中华人民共和国印花税法〉等有关事项的公告》（国家税务总局公告2022年第14号）第一条第三款明确，应税营业账簿印花税可以按年或者按次申报缴纳，具体纳税期限由各省、自治区、直辖市、计划单列市税务局结合征管实际确定。以笔者所在的内蒙古自治区为例，纳税人按年申报缴纳应税营业账簿的印花税。同时，印花税法第十六条明确，印花税按季、按年或者按次计征。实行按季、按年计征的，纳税人应当自季度、年度终了之日起15日内申报缴纳税款；实行按次计征的，纳税人应当自纳税义务发生之日起15日内申报缴纳税款。

举例来说，A公司2022年2月注册，注册资本2000万元。公司章程明确，2022年3月，股东投入第一期注册资本500万元；2022年10月，股东投入第二期资本金1000万元；2023年12月，股东投入第三期资本金500万元。针对分期投入资本金业务，A公司财务人员仅于2022年11月申报缴纳印花税3750元。按照政策规定，这种做法是错误的。

由于印花税法于2022年7月1日实施，对纳税人而言适用政策规定就有一个时间节点的问题：发生在2022年7月1日之前的，按照“营业账簿”税目下的资金账簿贴花，一般按次或按月计算缴纳印花税；发生在2022年7月1日及以后的，按照“营业账簿”税目，按次或按年计算缴纳印花税。

基于此，第一期注册资本金于2022年3月投入，根据当时有效的印花税暂行条例等政策规定，计税依据为实收资本与资本公积两项的合计金额，按万分之五贴花。同时，根据《财政部税务总局关于对营业账簿减免印花税的通知》（财税〔2018〕50号，当时有效），对企业减半征收印花税，即A公司应于2022年4月，申报缴纳印花税5000000×0.05%×50%=1250（元）；第二期注册资本金于2022年10月投入，A公司财务人员应该按照印花税法规定，在2023年1月15日前，按照“营业账簿”税目，适用实收资本（股本）、资本公积合计金额的万分之二点五税率，缴纳印花税10000000×0.025%=2500（元）；第三期注册资本金计划于2023年12月投入，应在2024年1月15日前申报缴纳印花税5000000×0.025%=1250（元）。

笔者提醒，2022年7月1日以后，适用“营业账簿”税目的新注册开办企业，按照股东会决议依次投入注册资本金时，按照“实收资本”科目增加金额，填写《印花税税源明细表》，进行财产行为税综合申报。持续经营中的企业，因公司章程要求转增实收资本、接受捐赠、股本溢价以及法定财产重估增值等原因，导致记载的实收资本（股本）、资本公积合计金额比已缴纳印花税的实收资本（股本）、资本公积合计金额增加的，按照增加部分计算应纳税额。

个人书立的动产买卖合同，无须缴纳印花税

根据印花税法附件《印花税税目税率表》，“买卖合同”，指动产买卖合同（不包括个人书立的动产买卖合同）。实务操作中，有部分个体工商户错误申报此税目印花税。

例如，2022年8月，登记注册类型为个体工商户的B汽车修配厂，从个人处购进一辆二手汽车，不含税价款2万元；购买一间150平方米的商品房用于经营，不含税价款149万元。2022年9月，B汽车修配厂兼职财务人员，将两项业务合并，一次性按照“买卖合同”税目，申报缴纳印花税453元。

根据印花税法附件《印花税税目税率表》，买卖合同税目中，不包括个人书立的动产买卖合同。由于购进二手汽车为动产买卖，不属于买卖合同的征税范围，不需要缴纳印花税；购进商品房应按照“产权转移书据——土地使用权、房屋等建筑物或构筑物所有权转让书据”税目，按价款的万分之五，申报缴纳印花税1490000×0.05%=745（元）。

专利实施许可合同，应适用“技术合同”税目

一些企业接受专利权许可使用时，签订《XX专利实施许可合同》，财务人员基于“产权转移书据”中的“商标专用权、著作权、专利权、专有技术使用权转让书据”，按照价款的万分之三申报缴纳印花税——这种做法是错误的。

根据民法典第八百四十三条规定，技术合同是当事人就技术开发、转让、许可、咨询或者服务订立的确立相互之间权利和义务的合同。第八百六十三条规定，技术许可合同包括专利实施许可、技术秘密使用许可等合同。因此，专利实施许可合同应属于技术许可合同，应按照“技术合同”税目，依据价款、报酬或者使用费的万分之三，申报缴纳印花税。

实务中，只有专利权持有人将该项专利权转让给公司时，才能按照“产权转移书据”中“商标专用权、著作权、专利权、专有技术使用权转让书据”税目，申报缴纳印花税。

（作者单位：国家税务总局兴安盟税务局）